ANTECEDENTES:
1. Con fecha ***, se emitió la solicitud de información y documentación contenida en el oficio número ***, EXP ***, dictada por el C. Director de Auditoría y Revisión Fiscal, adscrito a la Subsecretaria de Ingresos de la Secretaría de Finanzas y Administración del Gobierno del Estado de Michoacán de Ocampo, con el objeto o propósito de verificar el cumplimiento de las disposiciones fiscales del ejercicio 2018.
2.- El día ***, fue notificado al suscrito el oficio que contiene la solicitud de información y documentación, concediéndose un plazo de quince días a partir del día siguiente a aquel en que surtiera efectos la notificación de la solicitud, para proporcionar la información y documentación requerida.
3.- A lo cual, el contribuyente solicitó una prórroga y se concedió por diez días más, dando cumplimiento a dicho oficio en el término legal referido. Sin embargo, la autoridad fiscalizadora impuso una multa, por supuestamente no haber proporcionado de manera completa la información y documentación solicitada, en términos del artículo 53, inciso C, del Código Fiscal de la Federación -según lo asentado en la resolución determinante.
IDENTIFICACIÓN DE LA ILEGALIDAD
Resulta ilegal la multa impuesta al contribuyente, toda vez que la autoridad no FUNDO ni MOTIVO DEBIDAMENTE la infracción y sanción supuestamente actualizada, razón por la cual se solicitó su nulidad lisa y llana, en estricto acatamiento a la Tesis de Jurisprudencia en Materia Administrativa número 2a./J. 17/2020 (10a.), emitida por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, consultable en la Gaceta del Semanario Judicial de la Federación. Libro 77, Agosto de 2020, Tomo V, página 4450, que nos dice:
“MULTA PREVISTA EN EL ARTÍCULO 40, FRACCIÓN II, DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN. PARA CONSIDERAR SUFICIENTEMENTE FUNDADA Y MOTIVADA SU APLICACIÓN NO BASTA QUE SE INVOQUE EL PÁRRAFO SEGUNDO DEL CITADO PRECEPTO, SINO QUE ADEMÁS ES INDISPENSABLE QUE SE EXPONGA POR QUÉ MOTIVOS SE ESTIMA ACTUALIZADO EL CASO DE EXCEPCIÓN Y LAS RAZONES POR LAS QUE NO SE SIGUIÓ EL ORDEN ESTABLECIDO. Para considerar suficientemente fundada y motivada la aplicación de la multa prevista en la fracción II del artículo 40 del Código Fiscal de la Federación, no basta que en el correspondiente acto de molestia la autoridad fiscalizadora invoque el párrafo segundo del citado precepto, sino que además es indispensable que exponga por qué motivos considera actualizado el caso de excepción previsto en dicho párrafo y las razones por las que no siguió el orden a que refiere el párrafo primero. Esto es así, en principio, porque la facultad de la autoridad administrativa prevista en el primer párrafo del artículo 40 mencionado está condicionada a que las medidas de apremio se apliquen observando un orden, salvo los casos de excepción establecidos en dicho precepto. En segundo lugar, porque el párrafo segundo del artículo 40, el cual dispone la excepción para observar estrictamente el orden establecido para emplear las medidas de apremio, contempla varios supuestos por virtud de los cuales las autoridades están exentas de aplicar la medida de apremio prevista en la fracción I, es decir, el auxilio de la fuerza pública, lo cual significa que para que las autoridades fiscales respeten los principios de legalidad y seguridad jurídica contenidos en el artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, necesariamente deben ajustar su actuación a lo expresamente establecido en el artículo 40 y ello debe estar justificado en el acto de molestia.”
Contradicción de tesis 450/2019. Entre las sustentadas por el Tercer Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Tercer Circuito y el Pleno del Decimotercer Circuito. 22 de enero de 2020. Unanimidad de cuatro votos de los Ministros Alberto Pérez Dayán, José Fernando Franco González Salas, Yasmín Esquivel Mossa y Javier Laynez Potisek. Ausente: Luis María Aguilar Morales. Ponente: Alberto Pérez Dayán. Secretario: Oscar Vázquez Moreno.
Tesis de jurisprudencia 17/2020 (10a.). Aprobada por la Segunda Sala de este Alto Tribunal, en sesión privada del trece de febrero de dos mil veinte.
En el caso en concreto, tenemos que la autoridad fiscalizadora fundó y motivó el oficio de mérito en los siguientes términos:
En primer plano, tenemos que la fiscalizadora estableció como conducta sancionable, el no haber suministrado el contribuyente en forma completa los datos, informes y documentos solicitados, dentro del plazo establecido en el artículo 53, inciso c) del Código Fiscal de la Federación, mediante el oficio número ***, del ***. Con lo cual, supuestamente se impidió el ejercicio de las facultades de comprobación, actualizándose con lo anterior, el supuesto establecido en el artículo 40, primer párrafo del Código Fiscal de la Federación. Motivo por el cual, la autoridad impuso la multa aludida, con apoyo en el artículo 40, párrafo primero, fracción II y segundo, en relación con los artículos 85, fracción I y 86, fracción I, del mismo ordenamiento en cita.
Manifestando así mismo, que si bien por REGLA GENERAL, debe aplicarse el orden establecido en el citado párrafo primero, ésta admite las excepciones previstas en el párrafo segundo del citado artículo, a saber:
1. No atender las solicitudes de información o los requerimientos de documentación que realicen las autoridades fiscales.
2. Al atender las solicitudes de información o los requerimientos de documentación que realicen las autoridades fiscales, no proporcionar lo solicitado.
3. Negarse a proporcionar la contabilidad con la cual se acredite el cumplimiento de obligaciones fiscales.
4. Destruir o alterar la contabilidad con la cual se acredite el cumplimiento de obligaciones fiscales.
Por lo que, si se da alguno de los supuestos que anteceden, la autoridad no aplicará la medida de apremio contemplada en la fracción I (auxilio de la fuerza pública), sino directamente podrá aplicar la fracción II, correspondiente a aplicar la multa.
Lo cual, supuestamente acaeció en el caso en concreto, pues la demandada consideró actualizado el supuesto de que el suscrito “NO ATENDIÓ LAS SOLICITUDES DE INFORMACIÓN”; razón por la cual, aplico directamente la fracción II del artículo 40 del Código Fiscal de la Federación.
Como podrá advertirse, el oficio***, expediente MURA730417GS4, con fecha ***, es ilegal, al haber aplicado la autoridad fiscal, la medida de apremio prevista en la fracción II del artículo 40 del Código Tributario, sin antes fundar y motivar debidamente, el supuesto de excepción que le facultaba para no seguir el orden de prelación de las medidas de apremio.
Lo anterior es así, ya que de acuerdo a la propia narración de los hechos de que dieron origen a la imposición de la multa, el contribuyente dio cumplimiento al oficio multicitado, mediante escrito libre. Sin embargo, a juicio de la Secretaría, no se proporcionó de manera completa la información y documentación solicitada.
De ahí que, suponiendo sin conceder, se hubiera actualizado la infracción que antecede, la autoridad fiscal debió fundar y motivar la multa controvertida, bajo el supuesto de haberse actualizado el supuesto de excepción consistente en “haber atendido el contribuyente la solicitud de información y documentación, pero no haber proporcionado lo solicitado”. Y no así, bajo el supuesto de no haber atendido la solicitud contenida en el oficio ***, como en la especie aconteció; pues tal y como el párrafo segundo, del artículo 40 del Código Fiscal de la Federación lo establece, se tratan de supuestos de excepción diversos.
Lo anterior, atendiendo a la obligación de toda autoridad de fundar y motivar debidamente los actos que inciden en la esfera jurídica de los particulares, para así garantizar principios consagrados en la Constitución General, tales como el de legalidad y seguridad jurídica. Los cuales, además, se traducen en elementos de validez del acto administrativo, de conformidad con el artículo 38 fracción IV del Cdad con el artículo 137 del Ccia Administrativa idez del dad, se debisujetos deente facultado para aplicars qDOS.L.
E FALTA Y DIódigo Fiscal de la Federación.
Así las cosas, al haber la autoridad demandada señalado como infracción cometida por el suscrito, la consistente en “no haber suministrado en forma completa los datos, informes y documentos solicitados, dentro del plazo establecido en el artículo 53, inciso c) del Código Fiscal de la Federación”; es claro, que la autoridad fundó indebidamente y motivó incorrectamente el oficioSFA/DARF/G/159/2021, expediente ***, de fecha ***, al no coincidir dicha conducta con el supuesto de excepción consistente en “NO ATENDER LAS SOLICITUDES DE INFORMACIÓN”, de conformidad con el artículo 40, párrafo primero, fracción II, y párrafo segundo del ordenamiento legal en cita.
Aunado al hecho de que existe Jurisprudencia por Contradicción de Tesis emitida por nuestro máximo Tribunal Constitucional, que resuelve la cuestión planteada en la presente exposición (“CONTRADICCIÓN DE TESIS 450/2019”)
“(…)
“QUINTO. Determinación del criterio que debe prevalecer con el carácter de jurisprudencia. Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación considera que debe prevalecer con el carácter de jurisprudencia el criterio que se sustenta en el presente fallo, de conformidad con los siguientes razonamientos:
“A fin de determinar lo anterior, en primer término resulta importante precisar que de las ejecutorias antes transcritas es posible advertir que los órganos colegiados construyeron los criterios en conflicto a partir de analizar la misma disposición legal, es decir, la contenida en el artículo 40 del Código Fiscal de la Federación, vigente a partir del uno de enero de dos mil catorce. Lo cual implica que, sobre esta base legal esta Segunda Sala determinará el criterio que debe prevalecer.
El citado precepto legal es del tenor siguiente:
“Artículo 40. Las autoridades fiscales podrán emplear las medidas de apremio que se indican a continuación, cuando los contribuyentes, los responsables solidarios o terceros relacionados con ellos, impidan de cualquier forma o por cualquier medio el inicio o desarrollo de sus facultades, observando estrictamente el siguiente orden:
“I. Solicitar el auxilio de la fuerza pública.
“Para los efectos de esta fracción, los cuerpos de seguridad o policiales deberán prestar en forma expedita el apoyo que solicite la autoridad fiscal.
“El apoyo a que se refiere el párrafo anterior consistirá en efectuar las acciones necesarias para que las autoridades fiscales ingresen al domicilio fiscal, establecimientos, sucursales, oficinas, locales, puestos fijos o semifijos, lugares en donde se almacenen mercancías y en general cualquier local o establecimiento que utilicen para el desempeño de sus actividades los contribuyentes, así como para brindar la seguridad necesaria al personal actuante, y se solicitará en términos de los ordenamientos que regulan la seguridad pública de la Federación, de las entidades federativas o de los Municipios o, en su caso, de conformidad con los acuerdos de colaboración administrativa que tengan celebrados con la Federación.
“II. Imponer la multa que corresponda en los términos de este código.
“III. Practicar el aseguramiento precautorio de los bienes o de la negociación del contribuyente o responsable solidario, respecto de los actos, solicitudes de información o requerimientos de documentación dirigidos a éstos, conforme a lo establecido en el artículo 40-A de este código.
“IV. Solicitar a la autoridad competente se proceda por desobediencia o resistencia, por parte del contribuyente, responsable solidario o tercero relacionado con ellos, a un mandato legítimo de autoridad competente.
“Las autoridades fiscales no aplicarán la medida de apremio prevista en la fracción I, cuando los contribuyentes, responsables solidarios o terceros relacionados con ellos, no atiendan las solicitudes de información o los requerimientos de documentación que les realicen las autoridades fiscales, o al atenderlos no proporcionen lo solicitado; cuando se nieguen a proporcionar la contabilidad con la cual acrediten el cumplimiento de las disposiciones fiscales a que estén obligados, o cuando destruyan o alteren la misma.
“No se aplicarán medidas de apremio cuando los contribuyentes, responsables solidarios o terceros relacionados con ellos, manifiesten por escrito a la autoridad, que se encuentran impedidos de atender completa o parcialmente la solicitud realizada por causa de fuerza mayor o caso fortuito, y lo acrediten exhibiendo las pruebas correspondientes.”
Como se puede observar, para el caso de que los contribuyentes, responsables solidarios o terceros relacionados con ellos, impidan de cualquier forma o por cualquier medio el inicio o desarrollo de las facultades de las autoridades fiscales, en el primer párrafo del numeral transcrito se faculta a esas autoridades para que apliquen las medidas de apremio establecidas en las fracciones siguientes, a saber: I) solicitar el auxilio de la fuerza pública, II) imponer la multa que corresponda, III) practicar el aseguramiento precautorio de los bienes o de la negociación del contribuyente –en los términos del artículo 40-A– y IV) solicitar a la autoridad competente que se proceda por desobediencia o resistencia a mandato legítimo de autoridad competente. Dichas medidas de apremio se deberán aplicar en el orden mencionado, salvo en los casos que expresamente el artículo establece lo contrario, esto es:
De acuerdo con el segundo párrafo del citado precepto, si cualquiera de estos sujetos desatiende las solicitudes de información o los requerimientos de documentación que les realicen las autoridades fiscales o al atenderlos no proporcionen lo solicitado; cuando se nieguen a proporcionar la contabilidad con la cual acrediten el cumplimiento de las disposiciones tributarias a que estén obligados o destruyan o alteren la misma, la autoridad no aplicará la medida de apremio contemplada en la fracción I, es decir, el auxilio de la fuerza pública, sino el resto de las medidas, en el orden establecido para tal efecto.
Finalmente, en el tercer párrafo se establece otro caso de excepción, al disponer que tampoco serán aplicables las medidas de apremio cuando los sujetos obligados manifiesten por escrito a la autoridad que se encuentran impedidos de atender completa o parcialmente la solicitud realizada por causa de fuerza mayor o caso fortuito y lo acrediten exhibiendo las pruebas correspondientes.
Ahora, por lo que ve, propiamente, al tema de la medida de apremio de la fracción II del precepto legal en comento, esta Segunda Sala al resolver la contradicción de tesis 54/2016(5) estableció, para lo que aquí interesa, lo siguiente:
• Que las obligaciones formales del contribuyente de hacer, de no hacer y de tolerar, de que habla la legislación fiscal, permiten a la autoridad hacendaria comprobar el eficiente cumplimiento de la obligación fundamental de contribuir a los gastos públicos.
• Se dijo que para lograr ese objetivo, surgen las medidas de apremio, entendidas como “los instrumentos jurídicos mediante los cuales la autoridad puede hacer cumplir sus determinaciones en relación con el ejercicio de sus facultades” y las sanciones en estricto sentido, cuya finalidad es castigar. En el entendido que ambas derivan de la comisión de una infracción.
• En ese orden de ideas, se estableció que las medidas de apremio normadas en el numeral en comento, de acuerdo con los trabajos legislativos que precedieron al correspondiente decreto de reforma, tienen como finalidad “desincentivar las conductas que obstaculicen el inicio o desarrollo de las facultades de comprobación de la autoridad hacendaria y vencerlas una vez que son desplegadas, a efecto de hacer efectivo el imperio de las autoridades al hacer uso de ellos y que los particulares obedezcan sus determinaciones”.
• En tanto que la multa, como medida de apremio, constituye un “instrumento jurídico idóneo generador de cierto tipo de presión para disuadir e incluso superar la resistencia del sujeto que obstaculiza el ejercicio de las facultades comprobatorias de la autoridad, a fin de allanarlo”.
• Por último, se dijo que para fijar el monto de la multa como medida de apremio, debe atenderse a lo dispuesto en los diversos artículos 85, fracción I y 86, fracción I, del Código Fiscal de la Federación.
Cabe señalar que el ejercicio facultativo de la autoridad hacendaria para requerir a los contribuyentes, responsables solidarios o terceros relacionados con ellos, información o documentación relativa al cumplimiento de sus obligaciones fiscales; y la correlativa atribución de emplear medidas de apremio a quienes impidan de cualquier forma o por cualquier medio el inicio o desarrollo de aquéllas, se encuentran sujetos al cumplimiento de los requisitos dispuestos en el párrafo primero del artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.
Esto es así, porque el resultado del ejercicio de esas facultades, generalmente, se traduce en una afectación a la esfera jurídica de los gobernados, en la medida en que se restringen de manera provisional o preventiva sus derechos con la finalidad de verificar el efectivo cumplimiento de las obligaciones de contribuir al gasto público, tal como lo mandata el artículo 31, fracción IV, de la Ley Fundamental.
Resta decir que con respecto al requisito de la “fundamentación y motivación” que debe contener todo acto de autoridad que trasciende en la esfera jurídica del gobernado y al que hacen alusión los referidos artículos 16 constitucional y 38, fracción IV, del Código Fiscal de la Federación; este Alto Tribunal ya se ha pronunciado en diversas ocasiones en cuanto a su alcance, al señalar, por lo que ve al primero, que debe entenderse como la precisión del precepto legal aplicable en el caso y por lo que ve al segundo, como la exposición de las circunstancias especiales, razones particulares o causas inmediatas que se hayan tenido en consideración para la emisión del acto de autoridad.
En ese orden de ideas, a juicio de esta Segunda Sala se estima que para considerar suficientemente fundada y motivada la aplicación de la medida de apremio de la fracción II del artículo 40 del Código Fiscal de la Federación, no basta que en el correspondiente acto de molestia la autoridad fiscalizadora invoque el párrafo segundo del citado precepto, sino que además es indispensable que exponga los motivos del porqué estima actualizado el caso de excepción de dicho párrafo y las razones por las que no siguió el orden del diverso primero.
Esto es así, en principio, porque la facultad de la autoridad fiscalizadora reglada en el primer párrafo del artículo 40 está condicionada a que las medidas de apremio se apliquen observando estrictamente un orden, salvo los casos de excepción establecidos en dicho precepto. Lo cual significa que las autoridades fiscales, a fin de respetar los principios de legalidad y seguridad jurídica contenidos en el referido artículo 16 constitucional, necesariamente deben ajustar su actuación a lo expresamente establecido en el numeral.
En segundo lugar, porque el multicitado párrafo segundo del artículo 40, el cual establece la excepción para observar, estrictamente, el orden establecido en el empleo de las medidas de apremio, dispone varios supuestos por virtud de los cuales las autoridades fiscales están exentas de aplicar la previsión contenida en la fracción I, es decir, el auxilio de la fuerza pública.
Entonces, como se anticipó, a fin de que la autoridad fiscalizadora no incurra en arbitrariedades, no basta que en el correspondiente acto de molestia la autoridad fiscalizadora invoque el párrafo segundo del citado precepto, sino que además exponga por qué se actualiza la excepción de dicho párrafo y las razones por las que no siguió el orden contemplado en el párrafo primero.
De acuerdo con las consideraciones que se han expuesto en los párrafos que anteceden, debe prevalecer con carácter de jurisprudencia, en términos del artículo 225 de la Ley de Amparo, el criterio que sustenta esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación a continuación:
Para considerar suficientemente fundada y motivada la aplicación de la multa prevista en la fracción II del artículo 40 del Código Fiscal de la Federación, no basta que en el correspondiente acto de molestia la autoridad fiscalizadora invoque el párrafo segundo del citado precepto, sino que además es indispensable que exponga por qué motivos considera actualizado el caso de excepción previsto en dicho párrafo y las razones por las que no siguió el orden a que refiere el párrafo primero. Esto es así, en principio, porque la facultad de la autoridad administrativa prevista en el primer párrafo del artículo 40 mencionado está condicionada a que las medidas de apremio se apliquen observando un orden, salvo los casos de excepción establecidos en dicho precepto. En segundo lugar, porque el párrafo segundo del artículo 40, el cual dispone la excepción para observar estrictamente el orden establecido para emplear las medidas de apremio, contempla varios supuestos por virtud de los cuales las autoridades están exentas de aplicar la medida de apremio prevista en la fracción I, es decir, el auxilio de la fuerza pública, lo cual significa que para que las autoridades fiscales respeten los principios de legalidad y seguridad jurídica contenidos en el artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, necesariamente deben ajustar su actuación a lo expresamente establecido en el artículo 40 y ello debe estar justificado en el acto de molestia.”
(…)”
CONCLUSIÓN
En consecuencia, lo procedente será declarar la NULIDAD LISA Y LLANA de la resolución impugnada, por actualizarse la causal de ilegalidad prevista en el artículo 51, fracción IV de la Ley Federal de Procedimiento Contencioso Administrativo, en relación con el diverso 52, fracción II; al haber emitido la autoridad fiscal una multa sin fundar y motivar debidamente su actuación, contraviniendo con ello los principios de certeza y seguridad jurídica, contenidos en el artículo 16 de la Constitución.
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